相続税の更正の請求――払い過ぎた相続税を取り戻す手続き、通則法23条の5年と相続税法32条の4か月

更正の請求とは――払い過ぎた相続税を取り戻す手続き

更正の請求とは、いったん提出した申告書について、納めるべき税額が本来より多かった（＝払い過ぎていた）ときに、税務署長に対して「正しい金額に直してください」と求める手続きのことです。税務署長がその請求を認めれば、納め過ぎた税額が還付されます。

相続税でこの手続きが問題になる場面は、大きく2つに分かれます。ひとつは、財産の評価や税額の計算そのものに誤りがあった場合。もうひとつは、申告のときには正しかったけれども、その後の事情の変化によって、結果的に当初の税額が過大になった場合です。前者を通常の更正の請求、後者を後発的事由による更正の請求と呼びます。

この2つは、根拠となる条文も、期限も、まったく異なります。相続税は、相続手続きのスケジュールのなかでも申告期限（10か月）が有名ですが、更正の請求の期限は制度によって「5年」と「4か月」に分かれており、ここを混同すると取り返しがつきません。まず、それぞれを順に確認していきましょう。

通常の更正の請求――国税通則法23条1項・申告期限から5年

財産を過大に評価していた、税額控除を適用し忘れていた、といった当初申告の誤りを正すのが、通常の更正の請求です。根拠は国税通則法23条1項です。

「5年」というと十分に長いように感じられますが、相続の現場では、遺産分割や不動産の評価に時間がかかっているうちに、あっという間に過ぎてしまうものです。過大納付に気づいたら、できるだけ早く動くことが肝心です。

通常の更正の請求で見直されやすいもの

相続税の実務で、通常の更正の請求の対象になりやすいのは、次のようなケースです。

• 土地の評価が過大だった――不整形地の補正、地積規模の大きな宅地の減額、貸家建付地の減額などを適用していなかった
• 債務・葬式費用の控除もれ――控除できる葬儀費用や債務を差し引いていなかった
• 税額控除の適用もれ――未成年者控除・障害者控除・相次相続控除などを使っていなかった
• 財産の二重計上・計算誤り――同じ財産を重複して計上していた、単純な計算ミスがあった

これらは「当初から誤っていた」ものですので、後述の後発的事由（相続税法32条）ではなく、通則法23条1項の5年の枠内で更正の請求を行うことになります。

相続特有の「後発的事由」――相続税法32条1項と4か月の期限

ここからが、相続税ならではの重要な論点です。申告の時点では正しかったのに、あとから事情が変わって税額が過大になる――相続では、こうしたことが実際によく起こります。この場合の特則を定めているのが相続税法32条1項です。

「5年」と「4か月」の関係

ここで多くの方がつまずくのが、「通常は5年なのに、なぜ4か月なのか」という点です。両者の関係は、次のように整理できます。

後発的事由は、「当初計算の誤り」ではなく「あとから生じた変化」によるものです。そのため、通常の5年の枠内かどうかにかかわらず、その事由を知ってから4か月という短い期限で締め切られると解されています。専門家の間でも、「まだ5年たっていないから大丈夫」と油断していると、実際には4か月の期限をとうに過ぎていたという失敗が起こりやすい論点として、注意が呼びかけられています。個別の起算日・適用関係は、必ず税理士および国税庁の一次情報でご確認ください。

後発的事由の具体例――未分割の分割確定・遺留分・認知・遺贈の放棄

相続税法32条1項が定める「後発的事由」の代表例を、実務でよく登場する順に確認します。

①未分割財産の分割が確定したとき

申告期限までに遺産分割がまとまらず、いったん未分割のまま法定相続分で申告していたところ、その後に遺産分割協議が成立した場合です。分割が確定したことで、各相続人が実際に取得した財産に応じて税額を計算し直すことになり、当初の申告額が過大になった人は更正の請求ができます。相続の現場でもっとも多い後発的事由です。

②遺留分侵害額の請求が確定したとき

遺留分を侵害された相続人から遺留分侵害額請求がなされ、その支払額が和解や判決などで確定した場合です。遺留分侵害額を支払った側は取得財産が減りますので、当初の申告額が過大になった部分について更正の請求ができます（受け取った側は逆に修正申告等が必要になります）。

③認知・相続人の異動があったとき

相続開始後に子の認知の裁判が確定して新たな相続人が加わったときや、相続人の廃除・その取消しなどによって、相続人の範囲が事後的に変わった場合です。当初の計算の前提が崩れて税額が過大になった人は、更正の請求ができるとされています。

④遺贈の放棄・遺贈の失効があったとき

遺言によって財産を受け取る予定だった人が遺贈を放棄したり、遺言が無効になるなどして遺贈が効力を失ったりした場合です。取得するはずだった財産を取得しないことになりますので、その分について更正の請求ができます。

未分割からの分割確定と配偶者の税額軽減・小規模宅地等の特例

後発的事由のなかでも、とりわけ金額のインパクトが大きいのが、未分割で申告した財産について配偶者の税額軽減や小規模宅地等の特例を、分割確定後にあらためて適用するケースです。

なぜ未分割だと特例が使えないのか

配偶者の税額軽減（配偶者は1億6,000万円または法定相続分まで非課税）も、小規模宅地等の特例（自宅の敷地などを一定面積まで減額）も、原則として「申告期限までに分割されている財産」でなければ適用できません。誰がその財産を取得するかが決まらないと、これらの特例は使えないためです。したがって、未分割のまま申告する段階では、いったんこれらの特例を使わずに（＝高い税額で）納税することになります。

「3年以内の分割見込書」がカギ

そこで用意されているのが、「申告期限後3年以内の分割見込書」という書類です。

手続きの流れを整理すると、次のようになります。

1. 未分割のまま申告・納税する 配偶者の税額軽減や小規模宅地等の特例を使わずに税額を計算し、法定相続分などで申告・納税する。このとき「申告期限後3年以内の分割見込書」を必ず添付する。
2. 申告期限から3年以内に遺産分割を成立させる 協議・調停・審判などで分割を確定させる。3年以内に分割できない特別の事情がある場合は、別途「遺産が未分割であることについてやむを得ない事由がある旨の承認申請書」を提出してさらに延長できる取扱いがある。
3. 分割確定日の翌日から4か月以内に更正の請求をする 確定した分割内容に基づいて配偶者の税額軽減・小規模宅地等の特例を適用し、正しい税額を計算して更正の請求を行う。認められれば払い過ぎた税額が還付される。

この「分割見込書」を出し忘れていると、あとから分割が成立しても特例を使えなくなるおそれがあります。未分割で申告するときは、分割見込書の添付が絶対条件だとお考えください。適用の可否・書類の要否は個別事情によりますので、必ず税理士および国税庁の一次情報でご確認ください。

更正の請求の手続き――必要書類と還付までの流れ

更正の請求は、「相続税及び贈与税の更正の請求書」という所定の様式に、請求の理由や正しい税額の計算を記載して、被相続人の死亡当時の住所地を管轄する税務署長に提出して行います。

おもな添付書類

• 更正の請求書（相続税及び贈与税の更正の請求書）――請求の理由、当初の申告額、正しいと考える税額を記載
• 請求の理由の基礎となる事実を証する書類――たとえば分割確定なら遺産分割協議書の写しや調停調書、遺留分なら和解調書・判決の写しなど
• 正しい税額を計算した明細――評価明細や税額計算の根拠資料

還付までの流れ

更正の請求を受けた税務署は、内容を審査し、請求が正当と認められれば減額の更正を行います。これによって、納め過ぎていた税額が還付されます。審査には一定の期間を要し、内容によっては税務署から追加の資料提出を求められることもあります。なお、更正の請求は「請求すれば必ず通る」ものではなく、税務署長が減額更正をすべきと認めた場合に還付されるという建付けです。

修正申告・期限後申告との違い――増える方向と減る方向

更正の請求としばしば混同されるのが、修正申告と期限後申告です。方向が逆であることを押さえておきましょう。

たとえば遺産分割が確定した結果、取得財産が減った相続人は更正の請求（減る方向）、取得財産が増えた相続人は修正申告（増える方向）を行うことになります。ひとつの相続のなかで、両方の手続きが同時に必要になるのは珍しくありません。相続税の申告と納付の全体像とあわせて理解しておくと、判断を誤りにくくなります。

相続税の更正の請求でよくある7つの落とし穴

当センターへのご相談や情報収集の中で見えてきた、相続税の更正の請求をめぐるよくある誤解と落とし穴を7つに整理いたしました。

1. 「5年あるから大丈夫」と後発的事由の4か月を見落とす 通常の更正の請求は法定申告期限から5年（通則法23条1項）ですが、未分割の分割確定・遺留分・認知・遺贈の放棄などの後発的事由（相続税法32条1項）は、知った日の翌日から4か月です。5年の感覚でいると期限を過ぎてしまいます。
2. 未分割申告で「3年以内の分割見込書」を添付し忘れる 配偶者の税額軽減や小規模宅地等の特例を分割確定後に使うには、原則として未分割申告時に「申告期限後3年以内の分割見込書」の添付が必要です。出し忘れると、あとから分割しても特例を適用できなくなるおそれがあります。
3. 分割が決まってから何か月も放置してしまう 分割成立日の翌日から4か月という期限は、あっという間です。分割がまとまったら、真っ先に更正の請求の準備を始めてください。
4. 更正の請求と修正申告を取り違える 税額が減る方向が更正の請求、増える方向が修正申告です。取得財産が増えた相続人は、更正の請求ではなく修正申告が必要です。
5. ほかの相続人への影響を考えない 分割確定や遺留分の確定は、一方の税額が下がると他方が上がることが多く、相続人全体での調整が必要です。自分の還付だけを見て手続きを進めると、思わぬ追納が発生することがあります。
6. 理由を証する書類の準備が不十分 更正の請求には、分割協議書・調停調書・和解調書など、請求の理由を裏づける書類の添付が必要です。証拠がそろわないと、請求が認められにくくなります。
7. 「請求すれば必ず還付される」と思い込む 更正の請求は、税務署長が減額更正をすべきと認めた場合に還付される手続きです。内容の審査があり、追加資料を求められることもあります。正しい計算と根拠資料の準備が欠かせません。